來源：前沿      作者：董曉靜  董曉萍

企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告是綜合反映一定時(shí)期財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果以及財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的書面文件，編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)告的最終目的，是為了達(dá)到社會(huì)資源的合理配置。因此，現(xiàn)有和潛在投資者、債權(quán)人、政府及其機(jī)構(gòu)都要求企業(yè)提供的財(cái)務(wù)報(bào)告能夠真實(shí)、公允地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。但現(xiàn)實(shí)生活中，企業(yè)管理層為了達(dá)到獲取非法利益的目的而蓄意粉飾財(cái)務(wù)報(bào)告，通過各種辦法來進(jìn)行利潤(rùn)操縱。本文試圖對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表和損益表粉飾方法進(jìn)行會(huì)計(jì)分析，從而對(duì)企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息有一個(gè)更加清醒、正確的認(rèn)識(shí)。

一、資產(chǎn)負(fù)債表的粉飾方法

1．通過掛賬處理進(jìn)行利潤(rùn)操縱。按新會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)所發(fā)生的該處理的費(fèi)用，應(yīng)在當(dāng)期立即處理并計(jì)入損益。但有些企業(yè)為了達(dá)到利潤(rùn)操縱的目的尤其是為了使當(dāng)期盈利，則故意不遵守規(guī)則，通過掛賬等方式降低當(dāng)期費(fèi)用，以獲得虛增利潤(rùn)之目的。

(1)應(yīng)收賬款尤其是三年以上的應(yīng)收賬款長(zhǎng)期掛賬。應(yīng)收賬款是企業(yè)因銷售產(chǎn)品、提供勞務(wù)及其他原因，應(yīng)向購(gòu)貨方或接受勞務(wù)的單位收取的款項(xiàng)，因它是企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)也是企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)，因此，一般而言，應(yīng)收賬款能否收回，對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)影響很大。但對(duì)于三年以上的應(yīng)收賬款，收回的可能性極小，應(yīng)按規(guī)定比例轉(zhuǎn)入壞賬準(zhǔn)備并計(jì)入當(dāng)期損益。

(2)在建工程長(zhǎng)期掛賬。這主要體現(xiàn)在大部分企業(yè)在自行建造固定資產(chǎn)時(shí)，都會(huì)對(duì)外部分融入資金。而借款需按期計(jì)提利息，按會(huì)計(jì)制度規(guī)定，這部分借款利息在在建工程沒有辦理竣工手續(xù)之前應(yīng)予以資本化。如果企業(yè)在建工程完工了而不進(jìn)行竣工決算，那么利息就可計(jì)入在建工程成本，從而便當(dāng)期費(fèi)用減少(財(cái)務(wù)費(fèi)用減少)，另一方面又可以少提折舊，這樣就可以從兩個(gè)方面來虛增利潤(rùn)。

2．少報(bào)負(fù)債額度，隱藏財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。負(fù)債額大小，反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況好壞，若負(fù)債額大于資產(chǎn)額，說明資不抵債，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)增大，這時(shí)企業(yè)會(huì)在資產(chǎn)負(fù)債表中有意調(diào)減負(fù)債，降低企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。一些企業(yè)通過對(duì)外欠款在當(dāng)期漏計(jì)、少計(jì)或不計(jì)利息費(fèi)用或少估應(yīng)付費(fèi)用等方法來隱瞞真實(shí)財(cái)務(wù)狀況。

3．調(diào)增速動(dòng)資產(chǎn)，虛增變現(xiàn)能力。在變現(xiàn)能力差的情況下，企業(yè)會(huì)調(diào)增速動(dòng)資產(chǎn)，調(diào)減存貨和待攤費(fèi)用，提高變現(xiàn)能力。

二、損益表的粉飾方法

1．通過調(diào)整收入調(diào)節(jié)利潤(rùn)。一些企業(yè)通過混淆會(huì)計(jì)期間，把下期銷售收入提前計(jì)入當(dāng)期，或錯(cuò)誤運(yùn)用會(huì)計(jì)原則，將非銷售收入列為銷售收入，或虛增銷售業(yè)務(wù)等方法，來增加本期利潤(rùn)以達(dá)到利潤(rùn)操縱之目的。

2．通過往來賬調(diào)節(jié)利潤(rùn)。

(1)企業(yè)通過往來賬隱瞞收入，主要是將產(chǎn)品銷售收入、其他業(yè)務(wù)收入等掛往來賬，不掛利潤(rùn)。

(2)對(duì)外投資掛應(yīng)收賬款，將取得的投資收益不入“投資收益”賬，或者將作為對(duì)外投資的產(chǎn)品，在賬務(wù)上作應(yīng)收銷貨款處理，分得的利潤(rùn)不入賬。

(3)利用往來賬調(diào)劑利潤(rùn)。企業(yè)利潤(rùn)指標(biāo)任務(wù)完成好時(shí)，利用其他應(yīng)付款隱藏利潤(rùn)，任務(wù)完成不好時(shí)，利用其他應(yīng)收款虛增利潤(rùn)，進(jìn)行人為調(diào)節(jié)。

3．通過存貨計(jì)價(jià)方法調(diào)節(jié)成本企業(yè)通過采用不適當(dāng)?shù)姆椒ɑ蛉我夥謹(jǐn)偞尕洺杀緛碚{(diào)節(jié)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。如按定額成本法計(jì)算產(chǎn)品成本，應(yīng)該將定額成本與實(shí)際成本的差異，按比例在期末在產(chǎn)品、庫(kù)存產(chǎn)成品和本期銷售產(chǎn)品之間進(jìn)行分?jǐn)偅械钠髽I(yè)為了達(dá)到利潤(rùn)操縱的目的，定額成本差異只在期末在產(chǎn)品和庫(kù)存產(chǎn)品之間分?jǐn)?，本期銷售產(chǎn)品不分?jǐn)偖a(chǎn)品定額成本差異，從而達(dá)到虛增本期利潤(rùn)的目的。也有一些企業(yè)任意改變存貨發(fā)出核算方法，如在物價(jià)上漲的情況下，把加權(quán)平均法改為先進(jìn)先出法，以期達(dá)到高估本期利潤(rùn)的效果。

4．通過折舊調(diào)節(jié)成本利潤(rùn)。企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)正確地計(jì)提折舊，對(duì)計(jì)算產(chǎn)品成本(或營(yíng)業(yè)成本)、計(jì)算損益都將產(chǎn)生重大影響。有些企業(yè)通過擴(kuò)大或縮小計(jì)提折舊固定資產(chǎn)的范圍、任意提高或降低折舊率、改變計(jì)提折舊的方法，達(dá)到多提或少提折舊的目的。

5．通過預(yù)提、待攤費(fèi)用調(diào)節(jié)成本、利潤(rùn)。一些企業(yè)往往通過待攤費(fèi)用的多攤或少攤，預(yù)提費(fèi)用的多提或少提來調(diào)節(jié)利潤(rùn)。

6．通過非經(jīng)常性收入進(jìn)行利潤(rùn)調(diào)節(jié)

(1)其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)　其他業(yè)務(wù)是企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過程中發(fā)生的一些零星的收支業(yè)務(wù)，其他業(yè)務(wù)不屬于企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，但有些公司利用它對(duì)公司總體利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)節(jié)。

(2)投資收益　投資者將部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)給其他單位使用，通過其他單位使用投資者投入的資產(chǎn)創(chuàng)造的效益后分配取得投資收益，或者通過投資改善貿(mào)易關(guān)系等達(dá)到獲取利益的目的。有些企業(yè)往往利用投資收益掩蓋企業(yè)虧損。

(3)補(bǔ)貼收入　在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，許多地方政府為了不讓本地的上市公司失去寶貴的上市資格，也往往運(yùn)用“看得見的手”，對(duì)上市公司進(jìn)行補(bǔ)貼和幫助，一些公司也因此得到巨額補(bǔ)貼而實(shí)現(xiàn)了扭虧目標(biāo)。包括增值稅退稅收入、安置特困企業(yè)費(fèi)用補(bǔ)貼、地方所得稅已退抵征、貸款銀行利息核銷等內(nèi)容。

三、企業(yè)利潤(rùn)操縱的識(shí)別方法

企業(yè)常常通過虛增收入、虛計(jì)存貨、虛減成本等手段操縱利潤(rùn)，任何利潤(rùn)操縱行為必然會(huì)影響到會(huì)計(jì)報(bào)表的某些科目。這樣，就為利用會(huì)計(jì)報(bào)表來識(shí)別企業(yè)的利潤(rùn)操縱行為提供了可能。為了識(shí)別企業(yè)的利潤(rùn)操縱行為，我們可以重點(diǎn)分析以下幾個(gè)指標(biāo)：

1．應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率指標(biāo)。該指標(biāo)等于第t年與第t-1年應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率之比，反映了連續(xù)兩年應(yīng)收賬款和銷售收入之間是否保持相對(duì)的穩(wěn)定。應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率的大幅下降，可能是因?yàn)槠髽I(yè)為應(yīng)付激烈的競(jìng)爭(zhēng)而改變企業(yè)銷售信用政策來擴(kuò)大銷售，也可能是企業(yè)通過虛增應(yīng)收賬款增加收入。無論是哪種情況，企業(yè)操縱利潤(rùn)的可能性增大。

2．毛利率指標(biāo)。該指標(biāo)等于第t年與第t-1年毛利率之比。如果該指標(biāo)小于1，說明企業(yè)的盈利能力下降，這是企業(yè)前景不妙的一個(gè)信號(hào)。因?yàn)榍熬安缓玫钠髽I(yè)容易發(fā)生利潤(rùn)操縱，所以該指標(biāo)和利潤(rùn)操縱的可能性呈負(fù)相關(guān)，即指標(biāo)越小于1，企業(yè)利潤(rùn)操縱的可能性越大。

3．資產(chǎn)質(zhì)量指標(biāo)。資產(chǎn)質(zhì)量是指資產(chǎn)給企業(yè)帶來利潤(rùn)的能力，企業(yè)賬面上的有些資產(chǎn)能否為企業(yè)盈利并不確定，如無形資產(chǎn)、待攤費(fèi)用等，所以往往用這些盈利能力不確定的資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例作為衡量資產(chǎn)質(zhì)量的指標(biāo)。如果企業(yè)將應(yīng)該攤?cè)氡酒诘馁M(fèi)用資本化，或推遲確認(rèn)費(fèi)用，以達(dá)到提高利潤(rùn)的目的，那么資產(chǎn)的質(zhì)量就會(huì)下降。因此我們可以通過比較企業(yè)連續(xù)兩年的資產(chǎn)質(zhì)量，來分析企業(yè)操縱利潤(rùn)的可能性。

4．折舊率指標(biāo)。該指標(biāo)是第t年與第t-1年的折舊率之比，折舊率=本期折舊/(本期折舊+固定資產(chǎn)凈值)。折舊率指標(biāo)小于1，說明企業(yè)折舊的速度下降了，可能是由于企業(yè)增加了固定資產(chǎn)的折舊年限或改變了折舊的方法以提高利潤(rùn)水平，所以企業(yè)利潤(rùn)操縱的可能性增大了。

5．費(fèi)用率指標(biāo)。該指標(biāo)是第t年與第t-1年的費(fèi)用率之比，費(fèi)用率為企業(yè)銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用之和占銷售收入的比例。該指標(biāo)大于1，說明企業(yè)的費(fèi)用率上升，這是企業(yè)前景悲觀的一個(gè)信號(hào)。所以該指標(biāo)和企業(yè)利潤(rùn)操縱的可能性呈正相關(guān)。

6．資產(chǎn)負(fù)債率指標(biāo)。該指標(biāo)是第t年與第t-1年的資產(chǎn)負(fù)債率之比。一般來說，企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率保持相對(duì)的穩(wěn)定。所以如果兩年間企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率發(fā)生較大的變化，就要考慮企業(yè)是否存在利用債務(wù)合同操縱利潤(rùn)的行為。

我們很容易從企業(yè)連續(xù)兩年的會(huì)計(jì)報(bào)表中獲取上述指標(biāo)。這些指標(biāo)給我們分析企業(yè)的利潤(rùn)操縱提供了一個(gè)有益的參考。但是值得注意的是，其他非利潤(rùn)操縱因素也可能會(huì)導(dǎo)致上述指標(biāo)的波動(dòng)。因此，上面的分析只是給出了企業(yè)利潤(rùn)操縱的可能性，不能僅憑這些指標(biāo)就斷定企業(yè)有利潤(rùn)操縱的行為，還要綜合考慮企業(yè)的實(shí)際情況?？偠灾?，我們不但可以從會(huì)計(jì)報(bào)表中獲取企業(yè)的資產(chǎn)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的信息，還可以通過分析會(huì)計(jì)報(bào)表，對(duì)其本身的準(zhǔn)確性和可靠性做出一定的判斷。

[參考文獻(xiàn)]

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