簡介：　隨著實證思想在審計理論研究中的滲透和貫徹，實證審計學(xué)的研究將會受到越來越多學(xué)者的重視。我們要理解審計，必須把它放入現(xiàn)實中，并觀察審計是怎么運行的。解析運行中的各種現(xiàn)象，是需要審計事實（審計主體行為的集合）的，而審計事實的取得要通過收集各種資料并對資料進行分析。這就需要借鑒實證法了。本文把審計風(fēng)險與實證法相結(jié)合來對審計風(fēng)險相關(guān)內(nèi)容進行了研究。

　　實證審計理論研究內(nèi)容涉及若干個課題。筆者僅就作為現(xiàn)代審計理論的一項重要研究成果―――審計風(fēng)險的實證研究做一探討。這個課題的研究包括三個大的方面：對重要性概念的實證研究；建立分析審計風(fēng)險的模型；確定重要性概念的內(nèi)容。

　　一、對重要性概念的實證研究

　　審計重要性直接決定著審計工作開展的范圍、審計檢查的內(nèi)容、采用的審計方法和必須實施的工作步驟，直接決定著審計工作質(zhì)量的高低。因此，對重要性概念的認(rèn)識是非常有必要的。這方面的研究可以采用實證的方法：

　　1.市場研究。即研究公開財務(wù)信息對股票價格的影響。根據(jù)市場對某項財務(wù)信息的反映來確定它是否重要。但是在市場研究中，我們不能肯定市場反應(yīng)來自某種特定的信息，因此要設(shè)計有控制的實驗來調(diào)查某一財務(wù)信息變量的市場反應(yīng)，從而確定其重要性。

　　2.實驗研究。實驗通過使用假想的數(shù)據(jù)，了解實驗對象針對這些數(shù)據(jù)的相應(yīng)對策，這些變量是根據(jù)諸如凈收入的百分比、事項性質(zhì)、流動資產(chǎn)的百分比、盈利趨勢等來安排的。實驗對象可以是審計師、財務(wù)人員和一般百姓，這樣可通過對統(tǒng)一財務(wù)變量進行不同的數(shù)據(jù)實驗來確定該財務(wù)變量的重要界限，而且還可以發(fā)現(xiàn)在社會中哪些事項是相對重要的。

　　3.對審計實務(wù)的描述性研究。主要是對會計師事務(wù)所的實務(wù)指南的描述，以及法院對一些自身建立的判決結(jié)果。研究證明，絕大多數(shù)會計師事務(wù)所是具有重要性的定量化依據(jù)的。美國學(xué)者Lee在1984年的一項研究中描述了30個大的英國會計師事務(wù)所的審計程序中有關(guān)重要性的內(nèi)容，結(jié)果僅7個沒有。

　　二、建立分析審計風(fēng)險的模型

　　《獨立審計準(zhǔn)則第9號―――內(nèi)部控制與審計風(fēng)險》將審計風(fēng)險定義為：“審計風(fēng)險是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性”。隨著審計風(fēng)險影響范圍的擴大，審計風(fēng)險也有狹義和廣義之分，前者一般是指會計師事務(wù)所承擔(dān)的法律責(zé)任以及遭受損失的可能性，而后者是指審計行業(yè)因?qū)徲嬶L(fēng)險而可能遭受的損失，一般表現(xiàn)為因?qū)徲嬍《鸬闹薪槭袌龇蓊~的減少或業(yè)務(wù)范圍的受限。本文要討論的是狹義的審計風(fēng)險。因而建立的模型是目前審計職業(yè)界普遍使用的由美國注冊會計師協(xié)會1983年提出的審計風(fēng)險模型，該模型認(rèn)為審計風(fēng)險由固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險三要素組成，由于審計過程中三要素的存在，未能揭示會計報表存在重大錯報、漏報給審計關(guān)系人造成客觀損失，其可能性（審計風(fēng)險）用P表示。P=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險，審計主體總是希望將P控制在可接受的水平并以此估計檢查風(fēng)險。如果審計主體高估固有風(fēng)險、控制風(fēng)險，若再主觀上將檢查風(fēng)險控制在一個較低水平，會產(chǎn)生誤拒風(fēng)險，這時必須擴大審計范圍，增加審計程序，來盡量降低檢查風(fēng)險；反之，若低估固有風(fēng)險、控制風(fēng)險，而主觀上又將檢查風(fēng)險控制在一個較高水平，將產(chǎn)生誤受風(fēng)險和道德風(fēng)險，可能發(fā)生在審計過程中未查出重大錯報和漏報，或有意減少審計程序和審計成本，此時審計人員應(yīng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎并將審計風(fēng)險降到可接受水平。根據(jù)上述模型，審計主體在確定可接受的審計風(fēng)險時，首先要評估固有風(fēng)險、控制風(fēng)險，在此基礎(chǔ)上推算可接受的檢查風(fēng)險。

　　審計風(fēng)險能直觀反映審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因及可能產(chǎn)生的后果。但在應(yīng)用該模型時要注意以下幾點：（一）模型可以擴展；（二）模型并不唯一；（三）模型可以定量、定性或定量定性結(jié)合使用；（四）模型具有主觀性。

　　三、確定重要性概念的內(nèi)容

在市場經(jīng)濟環(huán)境中，審計人員面臨的信息資料多如牛毛，在成本―――效益的原則下，支出和時間是非常重要的，審計人員總會把記憶力集中在重要的經(jīng)濟業(yè)務(wù)、會計事項甚至舞弊和差錯等方面，而不會與雞毛蒜皮的事糾纏不休。為此，人們提出了重要性概念，并對它加以規(guī)范和補充。國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）對重要性的定義是：“如果信息的錯報或漏報會影響使用者根據(jù)會計報表采取的經(jīng)濟決策，信息就具有重要性。”美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）對重要性的定義是：“一項會計信息的錯報或漏報是重要的，旨在特定環(huán)境下，一個理性的人依賴該信息所做的決策可能因為這一錯報或漏報得以變化或修正。”我國獨立審計準(zhǔn)則對重要性的定義是：“重要性指被審計單位會計報表等會計資料中出現(xiàn)錯報或漏報的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。”由此可見，各國對重要性的認(rèn)識是基本一致的，也就是說，可以這樣來定義重要性：信息的錯報或漏報可能影響到會計報表使用者的決策即為重要性。

    在審計過程中，需要運用重要性概念的情形有二：①是在確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時，重要性被看作審計所允許的可能或潛在的未發(fā)現(xiàn)錯誤或漏報的程度，即審計人員在運用審計程序以檢查會計報表的錯報或漏報是所允許的誤差范圍。②是在評價審計結(jié)果時，重要性被看作是某一錯報或漏報（或匯總的錯報或漏報）是否影響會計報表使用者判斷和決策的標(biāo)志。而且，在實際工作中對重要性作初步判斷時要結(jié)合以往的審計經(jīng)驗，并同時考慮以下幾個因素：

　　1.企業(yè)規(guī)模及特定的環(huán)境。企業(yè)規(guī)模的大小對重要性的判斷有重要影響。一般來說，規(guī)模大的企業(yè)，重要性的絕對數(shù)較大，相對數(shù)較小；反之，其絕對數(shù)較小，相對數(shù)較大。同樣，不同企業(yè)面臨不同的環(huán)境也會影響重要性的判斷。如某一金額對某個企業(yè)會計報表來說是重要的，而對另一個企業(yè)來說就可能是不重要的。而且，對某一特定企業(yè)來說，重要性還會因時間的不同而有所改變。

　　2.有關(guān)法規(guī)對財務(wù)會計的要求。財務(wù)會計法規(guī)越來越要求企業(yè)必須采取更加穩(wěn)健的會計政策，以斷絕企業(yè)粉飾財務(wù)報告的路子。如果有新的財務(wù)會計法規(guī)需要企業(yè)去實施，那么這些法規(guī)的目的無外是為了真實反應(yīng)企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。因此，當(dāng)有關(guān)法規(guī)對被審計單位存在特別的要求，或者企業(yè)存在可由管理當(dāng)局自主決定處理的會計事項時，審計人員應(yīng)從嚴(yán)確定審計重要性水平。

　　3.審計項目。對于不同的審計項目，要有不同的重要性標(biāo)準(zhǔn)。審計人員應(yīng)對數(shù)額高、波動幅度大、會計報表使用者比較關(guān)心的項目，從嚴(yán)制定重要性水平。

　　4.錯誤的性質(zhì)。如果錯誤的性質(zhì)嚴(yán)重，即使錯誤的金額較小，也應(yīng)看作是重要的錯誤。例如，現(xiàn)金短缺800元，如果短缺是由于盤點差錯引起的，則屬于不重要錯誤；如果短缺是由于出納監(jiān)守自盜引起的，則屬于重要錯誤了。因為故意的錯誤說明管理不善，而管理不善往往隱含著更嚴(yán)重的問題?？赡芤饑?yán)重后果的錯誤，是要看作重要錯誤的。

　　5.會計報表各項目的性質(zhì)及相互關(guān)系。會計報表項目的重要程度是有差別的。一般而言，會計報表使用者更關(guān)心流動性較高的項目，審計人員應(yīng)對此從嚴(yán)制定重要性水平，由于會計報表之間是相互聯(lián)系的，因此在制定重要性水平時，必須考慮這種相互聯(lián)系。

　　6.內(nèi)部控制與審計風(fēng)險的評估結(jié)果。由于被審計單位建立的內(nèi)部控制存在固有的限制，這就要求審計人員必須注意內(nèi)部控制對審計的影響。如果內(nèi)部控制比較健全，可依賴程度高，可以將重要性水平定得高一些，以節(jié)省審計成本；反之，應(yīng)把審計重要性水平定得低一些，以保證審計的質(zhì)量。由于重要性與審計風(fēng)險呈反方向關(guān)系，如果審計風(fēng)險評估為高水平，則意味著重要性水平較低，此時應(yīng)收集較多的審計證據(jù)，以降低審計風(fēng)險。

　　參考文獻：

　　[1]葛家澍等著。會計大典。第十卷，1999年。

　　[2]石愛中等著。審計研究，2002年。

　　[3]羅伯特。K.莫茨（美國）等著。審計理論結(jié)構(gòu)，1990年。