來源：中國注冊會計師俱樂部

 

【背景】

近年來，上市公司在信息化方面的應用越來越廣泛，同時，審計機構(gòu)在執(zhí)業(yè)時利用第三方工作獲取審計證據(jù)亦較為普遍。為進一步督促轄區(qū)審計機構(gòu)扎實做好公眾公司2022年年報審計工作，切實防范審計風險，提升審計執(zhí)業(yè)質(zhì)量，江蘇證監(jiān)局結(jié)合監(jiān)管實踐，梳理了審計機構(gòu)在信息系統(tǒng)審計及利用第三方工作時的突出執(zhí)業(yè)問題，提示審計執(zhí)業(yè)風險。

【主要問題】

一、利用第三方工作方面

注冊會計師在審計執(zhí)業(yè)時，對會計或?qū)徲嬕酝忸I(lǐng)域的職業(yè)判斷，比如資產(chǎn)評估領(lǐng)域、法律領(lǐng)域或稅務領(lǐng)域等，為了防范審計風險，注冊會計師通常會利用專家工作（包括管理層專家或注冊會計師專家）以保證審計目的的實現(xiàn)；或者在執(zhí)行集團審計時利用組成部分注冊會計師的工作。但根據(jù)近年來審計執(zhí)法實踐，注冊會計師在利用第三方工作獲取審計證據(jù)時，不乏出現(xiàn)未勤勉盡責情況，主要表現(xiàn)在以下方面。

一是質(zhì)量管理能力不足，獨立性意識薄弱。部分審計機構(gòu)獨立聘請第三方專家時，在約定由被審計單位支付服務費用或第三方專家曾經(jīng)為被審計單位提供服務的情況下，注冊會計師未恰當評價第三方專家的客觀性，未考慮第三方專家與被審計單位是否存在影響執(zhí)業(yè)獨立性的經(jīng)濟利益、商業(yè)關(guān)系或私人關(guān)系。

二是審計程序執(zhí)行不到位，勤勉盡責精神缺失。部分審計機構(gòu)在利用專家工作獲取會計或?qū)徲嬕酝忸I(lǐng)域相關(guān)審計證據(jù)時，未恰當評價將專家工作用作審計證據(jù)的適當性，僅簡單記錄復核結(jié)果，未恰當分析專家工作與其結(jié)論的相關(guān)性和合理性，未充分復核專家工作涉及的重要假設、方法及相關(guān)原始數(shù)據(jù)。上述問題集中于商譽減值、應收債權(quán)可收回性、投資性房地產(chǎn)和長期股權(quán)投資等資產(chǎn)評估、利用組成部分審計師工作、利用信息技術(shù)專家工作等領(lǐng)域。

三是底稿記錄不恰當，缺少支撐結(jié)論的依據(jù)材料。部分審計機構(gòu)編制的工作底稿僅簡單陳述“專家具備相應勝任能力、專業(yè)素質(zhì)和客觀性”的結(jié)論，未對專家資質(zhì)進行核查，未就上述結(jié)論獲取相關(guān)審計證據(jù)，導致相關(guān)結(jié)論可靠性低。

二、信息系統(tǒng)審計方面

在信息技術(shù)高速發(fā)展的背景下，上市公司日常經(jīng)營活動越發(fā)依賴信息系統(tǒng)，對注冊會計師專業(yè)能力及執(zhí)業(yè)水平提出了更高要求，若注冊會計師缺乏相關(guān)行業(yè)知識和信息技術(shù)審計技能，則可能導致審計失敗。根據(jù)近年來審計執(zhí)法實踐，注冊會計師在執(zhí)行信息系統(tǒng)審計時，主要存在以下執(zhí)業(yè)問題。

一是審計資源分配不合理。信息系統(tǒng)建設一般涉及較為復雜且高度專業(yè)化的信息技術(shù)，信息系統(tǒng)審計亦需要掌握IT技術(shù)的審計執(zhí)業(yè)人員。部分審計機構(gòu)在執(zhí)行相關(guān)信息系統(tǒng)審計時，團隊中未配備IT審計經(jīng)驗人員，亦未恰當利用第三方工作，導致無法發(fā)現(xiàn)可能存在的錯弊。

二是風險評估程序執(zhí)行不當。部分審計機構(gòu)在風險評估階段，僅通過詢問方式了解與財務報告相關(guān)的信息系統(tǒng)，或者在了解與財務報告相關(guān)的信息系統(tǒng)時，未涵蓋業(yè)務管理系統(tǒng)，且未了解與信息系統(tǒng)相關(guān)內(nèi)部控制設計及運行情況，不足以準確識別評估與信息系統(tǒng)相關(guān)的風險。

三是風險應對措施執(zhí)行不當。部分審計機構(gòu)在實施風險應對措施時，未執(zhí)行控制測試即得出信息系統(tǒng)內(nèi)部控制有效性的結(jié)論；未結(jié)合公司業(yè)務流程識別、測試信息系統(tǒng)關(guān)鍵控制點，導致內(nèi)控測試流于形式；未恰當評價信息系統(tǒng)賬號管理不規(guī)范、賬號權(quán)限缺少審批、不相容職務為同一人等內(nèi)控偏差對審計結(jié)論的影響；在財務核算高度依賴相關(guān)業(yè)務管理系統(tǒng)的情況下，部分審計機構(gòu)未對業(yè)務管理系統(tǒng)數(shù)據(jù)的真實性、準確性和完整性進行驗證，未對業(yè)務管理系統(tǒng)數(shù)據(jù)如何結(jié)轉(zhuǎn)至財務系統(tǒng)進行了解和測試，導致未發(fā)現(xiàn)相關(guān)數(shù)據(jù)存在差異。

【監(jiān)管要求】

從事公眾公司年報審計的轄區(qū)審計機構(gòu)應嚴格遵守法律、行政法規(guī)、中國證監(jiān)會的規(guī)定，嚴格執(zhí)行注冊會計師執(zhí)業(yè)準則、職業(yè)道德守則及相關(guān)規(guī)定，強化質(zhì)量管理、提升執(zhí)業(yè)質(zhì)量、恰當發(fā)表審計意見。

一、利用第三方工作審計監(jiān)管要求

一是通過公開渠道查詢、與業(yè)內(nèi)其他機構(gòu)交流、與該專家討論等方式詳細了解資產(chǎn)評估師、組成部分審計師、信息系統(tǒng)專家等的會員身份、專長領(lǐng)域、執(zhí)業(yè)資格等。對于未備案從事證券服務業(yè)務的資產(chǎn)評估機構(gòu)和組成部分審計機構(gòu)，要保持恰當職業(yè)懷疑，審慎利用其工作，并主動及時向監(jiān)管部門報告。

二是通過對專家遵守的技術(shù)標準、其他職業(yè)準則或行業(yè)要求以及法律法規(guī)的要求，專長領(lǐng)域與擬利用其工作事項的相關(guān)性，專家在專長領(lǐng)域的執(zhí)業(yè)年限，專家受到相關(guān)監(jiān)管機構(gòu)處理處罰等情況的全面了解來評價專家的勝任能力和專業(yè)素質(zhì)。

三是通過與第三方討論、與被審計單位討論等方式了解第三方與被審計單位是否存在經(jīng)濟利益、商業(yè)關(guān)系、私人關(guān)系以及第三方是否曾經(jīng)或正在為被審計單位提供其他服務等對客觀性產(chǎn)生不利影響的情況。

四是評價第三方工作的恰當性。通過執(zhí)行觀察、詢問、復核工作底稿、重新計算等審計程序?qū)Φ谌焦ぷ魃婕暗闹匾僭O、依據(jù)、方法，涉及的重要數(shù)據(jù)、測算過程及形成的結(jié)果進行評價，并認真評價第三方出具報告的恰當性及可能產(chǎn)生的影響，警惕上市公司利用疫情因素進行財務“大洗澡”的情形，高度關(guān)注資產(chǎn)減值的充分性合理性。切實防范第三方工作對公眾公司財務信息質(zhì)量產(chǎn)生重大不利影響。

五是切實做好工作留痕，完善底稿記錄。應高度重視底稿記錄工作，將工作計劃、執(zhí)行的審計程序、執(zhí)業(yè)過程、得出的結(jié)論及相關(guān)依據(jù)及時完整地反映在審計工作底稿中，并使底稿間的勾稽關(guān)系、邏輯關(guān)系能夠清晰反映。

二、信息系統(tǒng)審計監(jiān)管要求

應以內(nèi)部控制為基礎、風險為導向，做好對被審計單位信息技術(shù)控制一般性控制及業(yè)務流程層面相關(guān)應用控制的審計和評價，結(jié)合被審計單位業(yè)務模式、財務數(shù)據(jù)對信息系統(tǒng)的依賴程度、信息系統(tǒng)的可靠性和有效性等，評估信息系統(tǒng)可能導致財務報表發(fā)生重大錯報的風險，設計恰當?shù)膽獙Τ绦?，必要時借助專家的工作。

一是確定審計的前提條件存在。應確保被審計單位能夠完整提供信息系統(tǒng)的相關(guān)信息，包括系統(tǒng)名稱、開發(fā)人、基本架構(gòu)、主要功能、應用方式、各層級數(shù)據(jù)瀏覽或修改權(quán)限。

二是做好風險評估與計劃。應結(jié)合被審計單位業(yè)務模式、盈利模式、系統(tǒng)架構(gòu)、數(shù)據(jù)流轉(zhuǎn)等情況，或者是否發(fā)生過導致數(shù)據(jù)異常的重大事件等情況，識別和評估可能存在的重大錯報風險或舞弊風險，合理設計審計計劃及應對措施。

三是執(zhí)行充分適當內(nèi)控測試。在了解及測試系統(tǒng)開發(fā)、訪問邏輯、權(quán)限管理、系統(tǒng)運維、數(shù)據(jù)安全、數(shù)據(jù)備份等流程內(nèi)控設計及運行情況的基礎上，關(guān)注是否存在過度授權(quán)或不相容崗位職責不分離的情況，結(jié)合發(fā)現(xiàn)的控制偏差，恰當評價是否屬于控制缺陷，并考慮對數(shù)據(jù)真實性、準確性、完整性的影響。

四是開展數(shù)據(jù)質(zhì)量核查。核實運營數(shù)據(jù)、財務數(shù)據(jù)在系統(tǒng)中記錄和保存的準確性、完整性，是否存在數(shù)據(jù)缺失、指標口徑錯誤等事項；分析運營數(shù)據(jù)與財務數(shù)據(jù)的一致性或匹配性，核實是否存在經(jīng)營數(shù)據(jù)與財務數(shù)據(jù)不一致、資金流水與訂單金額不匹配等事項。

五是提升反舞弊意識。通過分析關(guān)鍵業(yè)務指標和財務指標的變化趨勢及匹配性來判斷是否存在背離被審計單位業(yè)務發(fā)展、行業(yè)慣例或違反商業(yè)邏輯的異常情形，若發(fā)現(xiàn)疑似異常數(shù)據(jù)，除業(yè)務邏輯相互印證外，還應執(zhí)行明細數(shù)據(jù)分析或?qū)嵸|(zhì)性走訪驗證。對于確實無法合理解釋的異常情況，應考慮對審計意見的影響。