財政部辦公廳發(fā)布《企業(yè)會計準則解釋第16號（征求意見稿）》
關于征求《企業(yè)會計準則解釋第16號（征求意見稿）》意見的函
企業(yè)會計準則解釋第 16 號
（征求意見稿）
一、關于單項交易產生的資產和負債相關的遞延所得稅初始確認豁免的會計處理
該問題主要涉及《企業(yè)會計準則第 4 號——固定資產》、《企業(yè)會計準則第18 號——所得稅》、《企業(yè)會計準則第 21號——租賃》等準則。
（一）相關會計處理。
對于不是企業(yè)合并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額（或可抵扣虧損）、并因單項交易產生的資產和負債導致等額應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異的交易，如承租人在租賃期開始日初始確認租賃負債并計入使用權資產的租賃交易，以及固定資產因存在棄置義務而確認預計負債并計入固定資產成本的交易等，不適用《企業(yè)會計準則第 18 號——所得稅》第十一條（二）、第十三條關于豁免初始確認遞延所得稅負債和遞延所得稅資產的規(guī)定。企業(yè)對該交易因資產和負債的初始確認所產生的應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，應當根據《企業(yè)會計準則第 18 號——所得稅》的有關規(guī)定，在交易發(fā)生時分別確認相應的遞延所得稅負債和遞延所得稅資產。
（二）新舊銜接。
對于在首次施行本解釋的財務報表列報最早期間的期初至本解釋施行日之間發(fā)生的上述交易，企業(yè)應當按照本解釋的規(guī)定進行調整。對于在首次施行本解釋的財務報表列報最早期間的期初已存在且尚未完成的上述交易，企業(yè)應當按照本解釋和《企業(yè)會計準則第 18 號——所得稅》的規(guī)定，將累積影響數(shù)調整財務報表列報最早期間的期初留存收益及其他相關財務報表項目。
本解釋內容允許企業(yè)自發(fā)布年度提前執(zhí)行，若提前執(zhí)行還應在財務報表附注中披露相關情況。
二、關于發(fā)行方分類為權益工具的金融工具相關股利的所得稅影響的會計處理
該問題主要涉及《企業(yè)會計準則第 18 號——所得稅》、《企業(yè)會計準則第22 號——金融工具確認和計量》、《企業(yè)會計準則第 37 號——金融工具列報》等準則。
（一）相關會計處理。
對于企業(yè)（指發(fā)行方，下同）按照《企業(yè)會計準則第 37號——金融工具列報》等規(guī)定分類為權益工具的金融工具（如分類為權益工具的永續(xù)債等），相關股利支出按照稅收政策相關規(guī)定在企業(yè)所得稅稅前扣除的，企業(yè)應當在確認應付股利時，確認與股利相關的所得稅影響。該股利的所得稅影響通常與過去產生可供分配利潤的交易或事項更為直接相關，企業(yè)應當按照與過去產生可供分配利潤的交易或事項時所采用的會計處理相一致的方式，將股利的所得稅影響計入當期損益或所有者權益項目。對于所分配的利潤來源于以前產生損益的交易或事項，該股利的所得稅影響應當計入當期損益（以應歸屬于該金融工具的金額為限）；對于所分配的利潤來源于以前確認在所有者權益中的交易或事項，該股利的所得稅影響應當計入所有者權益項目。
（二）新舊銜接。
對于 2022 年 1 月 1 日至本解釋施行日新增的本解釋規(guī)定的上述交易，企業(yè)應當按照本解釋的規(guī)定進行調整。對于2022 年 1 月 1 日之前發(fā)生且在 2022 年 1 月 1 日尚未完成的上述交易，涉及所得稅影響且未按照以上規(guī)定進行處理的，企業(yè)應當進行追溯調整。
三、關于企業(yè)將以現(xiàn)金結算的股份支付修改為以權益結算的股份支付的會計處理
該問題主要涉及《企業(yè)會計準則第 11 號——股份支付》等準則。
（一）相關會計處理。
企業(yè)修改以現(xiàn)金結算的股份支付協(xié)議中的條款和條件，使其成為以權益結算的股份支付的，在修改日，企業(yè)應當按照當日所授予權益工具的公允價值計量以權益結算的股份支付，將截至修改日已取得的服務計入資本公積，同時終止確認以現(xiàn)金結算的股份支付在修改日已確認的負債，兩者之間的差額計入當期損益。
如果由于修改延長或縮短了等待期，企業(yè)應當按照修改后的等待期進行上述會計處理。上述規(guī)定同樣適用于修改發(fā)生在等待期結束后的情形。
如果企業(yè)在以權益結算的股份支付中授予權益工具，并在授予日認定授予的權益工具是用來替代已取消的以現(xiàn)金結算的股份支付（因未滿足可行權條件而被取消的除外）的，適用本解釋的上述規(guī)定。
（二）新舊銜接。
對于 2022 年 1 月 1 日至本解釋施行日新增的本解釋規(guī)定的上述交易，企業(yè)應當按照本解釋的規(guī)定進行調整。對于2022 年 1 月 1 日之前發(fā)生的本解釋規(guī)定的上述交易，未按照以上規(guī)定進行處理的，企業(yè)可以進行追溯調整，將累積影響數(shù)調整 2022 年 1 月 1 日留存收益及其他相關財務報表項目，對可比期間信息不予調整。
四、生效日期
本解釋“關于單項交易產生的資產和負債相關的遞延所得稅初始確認豁免的會計處理”內容自 2023 年 1 月 1 日起施行；“關于發(fā)行方分類為權益工具的金融工具相關股利的所得稅影響的會計處理”、“關于企業(yè)將以現(xiàn)金結算的股份支付修改為以權益結算的股份支付的會計處理”內容自公布之日起施行。
附件 2
《企業(yè)會計準則解釋第 16 號（征求意見稿）》起草說明
為進一步規(guī)范有關業(yè)務的會計處理，切實解決我國企業(yè)相關會計實務問題，同時保持與國際財務報告準則的持續(xù)趨同，我們研究起草了《企業(yè)會計準則解釋第 16 號（征求意見稿）》（以下簡稱《解釋第 16 號》）。有關情況說明如下：
一、起草過程
截至目前，《解釋第 16 號》的起草主要經歷了以下過程：
一是啟動研究階段。項目組密切跟蹤國際趨同進展和我國會計實務發(fā)展，通過企業(yè)會計準則實施機制和企業(yè)會計準則閉環(huán)工作機制收集了解準則實施中需要進一步明確的問題，并研究確定擬通過準則解釋形式加以規(guī)范的內容，啟動了《解釋第16號》的研究起草工作。
二是調研起草階段。今年以來，我們分別通過電話訪談、召開研討會等多種方式，向有關業(yè)務監(jiān)管單位、企業(yè)、會計師事務所全面了解擬規(guī)范的問題涉及的業(yè)務操作和會計核算情況，并進行深入研究和討論，形成《解釋第16號》討論稿。
三是修訂完善階段。充分發(fā)揮企業(yè)會計準則實施機制作用，就相關問題開展了多次研討，并就部分重點問題書面征求有關專家意見，在匯總整理和深入分析各方面意見的基礎上，經過反復修改完善，形成了《解釋第 16 號》的征求意見稿。
二、主要內容及說明
《解釋第 16 號》共包括三個方面內容，分別說明如下：
（一）關于單項交易產生的資產和負債相關的遞延所得稅初始確認豁免的會計處理。
1.相關背景。
2021年 5 月，國際會計準則理事會針對單項交易產生的資產和負債相關的遞延所得稅初始確認豁免的會計處理，發(fā)布了《單項交易產生的資產和負債相關的遞延所得稅》（對《國際會計準則第 12 號——所得稅》的修訂），自2023 年1 月 1 日起實施，該修訂縮小了遞延所得稅初始確認豁免的適用范圍，明確初始確認豁免不得適用于會產生金額相同且方向相反的暫時性差異的交易。同時，通過企業(yè)會計準則實施機制等渠道了解到，目前我國實務中，對于如果一項交易同時確認資產和負債、且產生等額的應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，比如承租人在租賃期開始日初始確認租賃負債并計入使用權資產，固定資產因存在棄置義務而確認預計負債并計入固定資產成本等，企業(yè)就該交易是否適用《企業(yè)會計準則第 18 號——所得稅》中的“初始確認豁免”、即是否確認遞延所得稅的會計處理存在不一致，有關監(jiān)管單位、企業(yè)、會計師事務所等普遍反映需要給予相關會計處理指導。為滿足國內實務需要，同時與國際財務報告準則保持持續(xù)趨同，我們對該項業(yè)務的會計處理進一步完善規(guī)范。
2.解釋的主要內容。
《解釋第 16 號》對《企業(yè)會計準則第 18 號——所得稅》中遞延所得稅初始確認豁免的范圍進行了修訂，明確對于不是企業(yè)合并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額（或可抵扣虧損）、并因單項交易產生的資產和負債導致等額應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異的交易，不適用遞延所得稅初始確認豁免規(guī)定。企業(yè)對上述交易因資產和負債的初始確認所產生的應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，應當按照《企業(yè)會計準則第 18 號——所得稅》，在交易發(fā)生時分別確認相應的遞延所得稅負債和遞延所得稅資產。同時，從報表可比性和實務需要出發(fā)，《解釋第 16號》對新舊銜接的會計處理進行了規(guī)范，生效日期與國際財務報告準則保持一致，并允許企業(yè)自本解釋發(fā)布年度（即2022 年）提前執(zhí)行。
（二）關于發(fā)行方分類為權益工具的金融工具相關股利的所得稅影響的會計處理。
1.相關背景。
2017年 12 月，國際會計準則理事會針對企業(yè)確認支付股利負債時應確認股利的所得稅影響，通過年度改進項目對《國際會計準則第 12 號——所得稅》作出了修訂，修訂的核心內容為，股利支出的所得稅影響與產生可供分配利潤的交易或事項更直接相關，因此應當采用與這些交易或事項的確認方式一致的原則確認為當期損益或權益。近年來，國內部分企業(yè)發(fā)行永續(xù)債等金融工具，部分永續(xù)債按照金融工具準則相關規(guī)定分類為權益工具；但按照現(xiàn)行稅收政策相關規(guī)定（如財政部、稅務總局公告 2019 年第 64 號《關于永續(xù)債企業(yè)所得稅政策問題的公告》），發(fā)行方在會計上分類為權益工具的永續(xù)債的利息支出，在滿足條件的情況下，可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。對于上述發(fā)行方分類為權益工具的金融工具相關股利的所得稅影響計入損益還是權益，在實務中做法不一致，有關監(jiān)管單位、企業(yè)、會計師事務所等普遍反映需要給予相關會計處理指導。為滿足國內實務需要，同時與國際財務報告準則保持持續(xù)趨同，我們對該項業(yè)務的會計處理進一步完善規(guī)范。
2.解釋的主要內容。
《解釋第 16 號》明確了企業(yè)在確認某項交易或事項的當期所得稅和遞延所得稅影響時，應當采用與該交易或事項的會計處理一致的方式，將相關所得稅影響分別計入當期損益或所有者權益。對于發(fā)行方按照《企業(yè)會計準則第 37 號——金融工具列報》等規(guī)定分類為權益工具的金融工具（如分類為權益工具的永續(xù)債等），相關股利支出按照稅法規(guī)定在企業(yè)所得稅稅前扣除的，企業(yè)應當在確認應付股利時，按照上述原則確認與股利相關的所得稅影響，分別計入損益或所有者權益項目。同時，在新舊銜接和生效日期方面，考慮到實務需要，《解釋第 16 號》明確了對于 2022 年 1月 1 日至本解釋施行日新增的本解釋規(guī)定的上述交易，企業(yè)應當按照本解釋的規(guī)定進行調整；對于 2022 年 1 月 1 日之前發(fā)生且在 2022 年 1 月 1 日尚未完成的上述交易，涉及所得稅影響且未按照以上規(guī)定進行處理的，企業(yè)應當進行追溯調整；本解釋內容自公布之日起施行。
（三）關于企業(yè)將以現(xiàn)金結算的股份支付修改為以權益結算的股份支付的會計處理。
1.相關背景。
2016年 6 月，國際會計準則理事會發(fā)布《股份支付交易的分類及計量》（對《國際財務報告準則第 2號——股份支付》的修訂），自 2018 年 1 月 1 日起實施。該修訂對企業(yè)將以現(xiàn)金結算的股份支付修改為以權益結算的股份支付的會計處理進行了規(guī)范。隨著國內有關業(yè)務的增加，企業(yè)和會計師事務所普遍反映需要給予相關會計處理指導。為滿足國內實務需要，同時與國際財務報告準則保持持續(xù)趨同，我們對該項業(yè)務的會計處理進一步完善規(guī)范。
2.解釋的主要內容。
《解釋第 16 號》規(guī)范了企業(yè)修改以現(xiàn)金結算的股份支付協(xié)議中的條款和條件，使其成為以權益結算的股份支付的相關會計處理。在修改日，企業(yè)應當按照當日所授予權益工具的公允價值計量以權益結算的股份支付，將截至修改日已取得的服務計入資本公積，同時終止確認以現(xiàn)金結算的股份支付在修改日已確認的負債，兩者之間的差額計入當期損益。此外，明確了適用于上述會計處理的其他情形。同時，在新舊銜接和生效日期方面，《解釋第 16 號》明確了對于2022 年 1 月 1 日至本解釋施行日新增的本解釋規(guī)定的上述交易，企業(yè)應當按照本解釋的規(guī)定進行調整。對于2022 年 1月 1 日之前發(fā)生的以現(xiàn)金結算的股份支付修改為以權益結算的股份支付的交易，未按照以上規(guī)定進行處理的，企業(yè)可以進行追溯調整，將累積影響數(shù)調整 2022 年 1 月 1 日留存收益及其他相關財務報表項目，對可比期間信息不予調整，本解釋內容自公布之日起施行。
三、征求意見的主要問題
1.是否同意征求意見稿中關于單項交易產生的資產和負債相關的遞延所得稅初始確認豁免的會計處理相關規(guī)定？如果不同意，請說明理由，并對應當如何規(guī)定提出建議。
2.是否同意征求意見稿中關于發(fā)行方分類為權益工具的金融工具相關股利的所得稅影響的會計處理相關規(guī)定？如果不同意，請說明理由，并對應當如何規(guī)定提出建議。
3.是否同意征求意見稿關于企業(yè)將以現(xiàn)金結算的股份支付修改為以權益結算的股份支付的會計處理相關規(guī)定？如果不同意，請說明理由，并對應當如何規(guī)定提出建議。
4.是否同意征求意見稿有關新舊銜接的相關規(guī)定？如果不同意，請說明理由，并對應當如何規(guī)定提出建議。
5.對征求意見稿有無其他意見和建議，請說明理由，并對應當如何規(guī)定提出建議。
